合伙企业法人投资人:利润分到手后才需要缴税?

来源:中国税务报 作者:邵士庆 人气: 时间:2021-02-19
摘要:“先分后税”,是合伙企业所得税管理的一大特点。实务中,不少合伙企业的法人投资人错误认为,利润分到手后才需要缴税。然而,根据规定,合伙企业的法人投资者当年应分得的利润,应该并入本企业的所得额,计算缴纳企业所得税。

  “先分后税”,是合伙企业所得税管理的一大特点。实务中,不少合伙企业的法人投资人错误认为,利润分到手后才需要缴税。然而,根据规定,合伙企业的法人投资者当年应分得的利润,应该并入本企业的所得额,计算缴纳企业所得税。目前,一年一度的企业所得税汇算清缴工作已经开始,建议相关企业税务人员加强政策学习,准确理解“先分后税”的实际含义,并积极借助税务信息化工具,及时发现和防控潜在税务风险。

  误解:利润没分到手不用缴税

  甲市S公司是一家大型服务企业,兼有部分投资业务。2017年3月,S公司与乙市A投资管理合伙企业共同出资,在丙市设立B有限合伙企业。合伙协议约定,S企业共出资8000万元,每年可按50%的比例分配B有限合伙企业利润。B有限合伙企业于2017年6月以股权投资方式,投资丁市C公司2亿元。2019年9月,B有限合伙企业将持有的C公司股权全部转让,取得股权转让收入3亿元。因有新的投资项目,B有限合伙企业2019年度未向投资人分配股权转让收入。

  S公司在会计处理中,将对B有限合伙企业的投资,作为长期股权投资进行核算。S公司税务人员在填报2019年度企业所得税纳税申报表时认为,按照《企业所得税法实施条例》规定,企业取得的权益性投资收益,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。由于被投资方B有限合伙企业未分配利润,S公司未确认投资收益,企业所得税上也未做纳税调整。

  填报报表数据后,为保证汇算清缴的准确性,S公司运用信息化系统进行了数据分析。系统提示,企业所得税纳税申报表附表《纳税调整项目明细表》(A105000)的“有限合伙企业法人合伙人应分得应纳税所得额”栏次存在纳税疑点,需进一步核实。

  分析:“已经分配”并非必需要件

  鉴于合伙企业的特殊性,在所得税处理上,税收法律法规有明确规定。根据《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008〕159号)规定,合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的,缴纳个人所得税;合伙人是法人和其他组织的,缴纳企业所得税。合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。其中,生产经营所得和其他所得,包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得(利润)。

  从上面的规定可以看出,此处的“分”是“划分”的意思,并不是实际的分配。换句话说,按现行政策规定,只要合伙企业实现了收入,不管是否向投资方分配利润,投资方都需要按规定确认当期收入,计算缴纳企业所得税。具体来说,投资企业首先需要计算合伙企业的应纳税所得额,对于税会差异之处,需进行纳税调整;然后,根据分配比例,计算应分得的所得额,并入投资企业,计算缴纳企业所得税。需要注意的是,被投资合伙企业如果发生亏损的,计算的亏损不能抵减投资方的盈利。对于同时投资多个合伙企业的,其中一个被投资合伙企业发生亏损,也不能抵减其他合伙企业的盈利。

  最终,S公司对B有限合伙企业的投资进行分析,并获取了B有限合伙企业的相关财务资料。B有限合伙企业除对C企业的投资外,并无其他业务发生。2017年度,B企业共发生费用200万元,2018年度发生费用300万元,2019年度发生费用500万元,相关费用均为内部管理费及基金管理人管理费。

  据此,2019年,S公司应确认应税所得(30000-20000-200-300-500)×50%=4500万元。在《纳税调整项目明细表》(A105000)“有限合伙企业法人合伙人应分得应纳税所得额”栏次的账载金额中填入0,税收金额填入4500万元,纳税调增4500万元。

  (作者系注册会计师)
 



  合伙企业“先分后税”,到底分的是什么?

  关于合伙企业合伙人所得税的问题,《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008〕159号)文件中早已明确。

  第一、该文件的享受主体是依照中国法律、行政法规成立的合伙企业。

  第二,合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。

  合伙人是自然人的,缴纳个人所得税。

  合伙人是法人和其他组织的,缴纳企业所得税。

  第三、合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。

  什么是先分后税?分的到底是什么?

  这个“分”字显然很容易让人误解。

  有人甚至认为,只要合伙企业不向合伙人分配所得,合伙人就不用缴税。

  首先,该文件第三条还明确:生产经营所得和其他所得,包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得(利润)。

  也就是说,合伙企业当年的所得,无论是分配给合伙人,还是不分配留作企业资本金,都要缴税。

  这也就规避了合伙人为了避税,选择不分配所得的行为。

  所以,现在再来看“先分后税”,我们就明白:

  分,是先按照一定的比例和方法分配合伙企业的应纳税所得额(应纳税所得额的计算方法详见财税〔2000〕91号财税〔2008〕65号)。

  再按照分配的应纳税所得额进行纳税。

  剩下的部分才是应该分配给合伙人的净利润。

  再让我们总结一下:

  合伙人包括两类:自然人和法人、其他组织。

  所得指生产经营所得和其他所得,包括分配给合伙人的和未分配,企业当年留存的所得。

  分,指按比例和方法分配应纳税所得额,而不是分配净利润。

  税,指纳税。自然人缴纳个人所得税,法人或其他组织缴纳企业所得税。

  来源:非税不可



2014年9月的解读——

合伙企业“先分后税”的两大认识误区

合伙企业的“先分后税”,恐怕不光是税务专业人士知道,更为法律人士、券商所熟知,往往作为持股公司或避税方案的选择。但是如果说起如何个先分后税,恐怕没有几个人说的到点,甚至误解其内。

下面我们从法人有限合伙人与合伙企业之间的事展开说起,从而让你真正的理解其中的处理规则。

问题一:是不是真金白银的真分,才是收入确认

某人说了,股息红利的确认时间是在作出分红决议的时间来判断,因此合伙企业的分,是分给我现金之时,我才确认收入,LP(有限合伙人)法人计入当年度的应税收入,进行核算应纳税所得额。

如上,否也!这里的分是“应分”,来看一下法规的规定。

财税[2008]159号规定,合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。所称生产经营所得和其他所得,包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得(利润)。

合伙企业的合伙人按照下列原则确定应纳税所得额:(一)合伙企业的合伙人以合伙企业的生产经营所得和其他所得,按照合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额。(二)合伙协议未约定或者约定不明确的,以全部生产经营所得和其他所得,按照合伙人协商决定的分配比例确定应纳税所得额。(三)协商不成的,以全部生产经营所得和其他所得,按照合伙人实缴出资比例确定应纳税所得额。(四)无法确定出资比例的,以全部生产经营所得和其他所得,按照合伙人数量平均计算每个合伙人的应纳税所得额。合伙协议不得约定将全部利润分配给部分合伙人。

问题二:分的不是账上的利润,而是合伙企业的应纳税所得额

合伙企业分的不是账上的利润,而是分的应纳税所得额,这个应纳税所得额是通过限额计算扣除来计算的,个人所得税是比较明确,法人合伙人也应是如此计算,应分配过来的应纳税所得额,再直接并入法人合伙人的所得税应纳税所得额中。

如此,则可能有的公司账上在合伙企业没有分配时不进行确认收益,是要进行纳税调增的,如果分配了,计入账务了,可能跨年度了,就需要作纳税调减。因此这是与居民所得税企业之间股息红利分配确认收入时点是不同的。

有的同志说了,我合伙企业有利润还行,如果没有利润呢,是亏损(计算出来的应纳税所得额),那当年是没有分配的,因为合伙企业的亏损是不能由合伙人企业弥补的,但如果某年是正数,计算纳税了,次年又亏损了,又不能弥补,只能由之后合伙企业的应纳税所得额弥补(5年期),如果一直亏下去,第一笔税就算计算“白缴”了。

当然合伙企业还有股息红利免税的穿透问题,即合伙企业取得的股息红利,再给法人合伙人时,其免税能否享受的问题,一直没有进行推进,这个小编还是认为应认可为趋势。不宜只占税法未明确的“便宜”。

附录:

“如何理解国家的合伙税收政策”

——摘自网络资料,版权属原作者

为澄清市场对国家合伙企业所得税政策的误解,国家税务总局税收科学研究所研究员、国家税务总局重点课题—“合伙企业制所得税制研究”课题组组长魏志梅,在《投资与合作》杂志6月号,公开发表了《理解国家的合伙税收政策》一文。鉴于该文详述了国家有关合伙企业所得税政策出台的背景及深意,有助于PE界人士理解国家政策,特择其主要观点摘编如下:

合伙企业无需缴税?还是需由合伙人为之缴税?

在国内,市场普遍认为,如果是公司制企业,就必须缴税;如果是合伙制企业,就无须缴税。其实,这是对合伙企业税收制度的根本误解,正是这一误解又派生出其它种种误解。从公平税负和防止偷逃税角度考虑,绝大多数国家都是根据合伙企业的实际特点,而相应采取以下三种不同的合伙企业税制模式:

(1)不将合伙企业作为纳税主体的非实体纳税模式,主要流行于合伙企业尚未演进为独立实体的国家;

(2)将合伙企业作为独立纳税主体看待的实体纳税模式,主要流行于合伙企业已经演进为独立实体的国家;

(3)介于实体模式与非实体模式之间的准实体纳税模式,该模式虽然不将合伙企业作为纳税主体,但是需要在合伙企业环节作统一的收入和成本核算,对核算出的应纳税所得,必须由合伙人为之分别缴税。

我国在1997年颁布的《合伙企业法》中,就明确合伙企业不再是单纯的“伙伴关系”,而是拥有了相对独立的财产权的准法人实体。因此,91号文即要求对合伙企业采取准实体纳税模式。其明确规定:合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人;合伙企业应当将每一纳税年度的收入总额,减除成本、费用以及损失后的余额,作为投资者个人的生产经营所得;生产经营所得包括企业分配给投资者个人的所得和企业当年留存的所得(利润)。这样,即使是合伙企业将利润留成下来不分配,合伙人也应当缴税,以避免合伙企业本身成为避税工具。

2006年《合伙企业法》修订后,合伙企业可以采取有限合伙这种更多借鉴公司相关制度的新型合伙形式。按照与我国同属于大陆法系的法国和德国的做法,对有限合伙这种具备了公司“有限责任”机制的新型合伙企业,有理由对其采取实体纳税模式,即将其直接作为纳税主体对待。但是,国家财税部门在制定159号文时,一方面继续对其采取准实体纳税模式,不将其作为纳税主体对待;另一方面为防范其成为避税工具,对其重申了必须作为“应纳税所得核算主体”的一系列要求。159号文明确:合伙企业生产经营所得和其它所得采取“先分后税”的原则,具体应纳税所得额的计算按照91号文的有关规定执行,且所称“生产经营所得和其它所得”既包括合伙企业分配给所有合伙人的所得,还包括企业当年留存的所得(利润)。同时还明确:合伙人是法人和其它组织的,在计算其缴纳企业所得税时,不得用合伙企业的亏损抵减其盈利。

既然我国是对合伙企业采取准实体纳税模式,那自然只宜理解为“合伙企业虽不作为纳税主体,但必须首先在合伙企业环节计算出应纳税所得额,再由合伙人按分得的应纳税所得份额分别缴税”。然而,在普遍认为“合伙企业无需缴税”的误解下,不少市场机构向投资者宣称:投资于合伙制基金,不仅基金环节无需缴税;基金将收益分配给投资者时,投资者还可以用各种账面亏损来冲销收益,所以,在投资者环节也无需缴税。

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广东省税务局汇算清缴热点问题(第一期)

「问题十三」自然人A和居民企业B是合伙企业C的合伙人,合伙企业C投资另一家居民企业D。居民企业D年终分配股息红利给合伙企业C,按照合伙企业先分后税的原则,利润分配到居民企业B的时候,B公司是否可以享受居民企业间股息红利收入免征企业所得税优惠?

税务机关答:B公司可以享受符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益免征企业所得税优惠。根据《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008〕159号)第二条的规定,合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人,合伙人是法人和其他组织的,缴纳企业所得税。居民企业D年终分配股息红利是已经缴纳企业所得税的税后利润,如果合伙企业的合伙人B公司将分回的股息红利并入企业的应税收入中征收企业所得税,会出现对同一所得重复征收企业所得税。

——————

地方口径中,广东省还是首家以公开解答形式突破合伙企业穿透适用《企业所得税法》的相关规定:

根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条第(二)项规定,符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益免征企业所得税。

根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(中华人民共和国国务院令第512号)规定:“第八十三条企业所得税法第二十六条第(二)项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益,是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。企业所得税法第二十六条第(二)项和第(三)项所称股息、红利等权益性投资收益,不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。”

相关问答

合伙企业法人合伙人的所得税处理

一、合伙企业产生的利润如果不分配,合伙人是否交税?

合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。根据《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008〕159号)规定,合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。

合伙企业合伙人是自然人的,缴纳个人所得税;合伙人是法人和其他组织的,缴纳企业所得税。生产经营所得和其他所得,包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得(利润)。

即:不论合伙企业是否做出利润分配决定,只要其有留存利润,该部分的留存利润就应按规定的分配比例,计入合伙人的应纳税所得额计算纳税。

二、合伙人如何确定应纳税所得额?

财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008〕159号)规定,合伙企业的合伙人按照下列原则确定应纳税所得额:  

(一)合伙企业的合伙人以合伙企业的生产经营所得和其他所得,按照合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额。

(二)合伙协议未约定或者约定不明确的,以全部生产经营所得和其他所得,按照合伙人协商决定的分配比例确定应纳税所得额。

(三)协商不成的,以全部生产经营所得和其他所得,按照合伙人实缴出资比例确定应纳税所得额。

(四)无法确定出资比例的,以全部生产经营所得和其他所得,按照合伙人数量平均计算每个合伙人的应纳税所得额。  合伙协议不得约定将全部利润分配给部分合伙人。

三、法人合伙人取得投资所得应如何申报企业所得税?

企业在年度中间收到相应的投资分红时,一般通过“投资收益”进行核算,在企业季度所得税报表中反映在利润总额当中,进行预缴企业所得税。

在年底时根据”先分后税“的原则确定当年需要交税的应纳税所得额,与会计处理形成的税会差异通过A105000表《纳税调整项目明细表》中第41行“(五)合伙企业法人合伙人应分得的应纳税所得额”调整。

四、企业从合伙企业分回的利润能否享受免征企业所得税?

根据《企业所得税法》及其实施条例规定,符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。

符合条件是指是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益,不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。

依据《企业所得税法实施条例释义》对该条的解释:一个企业对另一企业进行权益性投资时,投资企业要从被投资企业取得股息、红利等权益性投资收益。

由于股息、红利是从被投资企业税后利润中分配的,如果将股息、红利全额并入投资企业的应税收入中征收企业所得税,会出现对同一经济来源所得的重复征税。

因此,消除企业间股息、红利的重复征税是防止税收政策扭曲、保持税收中性的必然要求,也是各国的普遍做法。

根据上述的立法精神是为了防止重复征税而给予的免税,而合伙企业本身并不是所得税的纳税主体,而是以每一合伙人为纳税人,从合伙企业可分得的利润没有缴纳过企业所得税,所以合伙人需要正常缴税。

来源:晓红说税  高君

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